Gehört zum Nachlaß ein gewerbliches Unternehmen, so wird es nach dem Erbfall von den Miterben betrieben; sie sind seitdem Mitunternehmer i. S. des § 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG (Beschluß des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 5. Juli 1990 GrS 2/89, BFHE 161, 332, BStBl II 1990, 837, 842).

Auch aus dem Beschluß des Großen Senats zur Erbauseinandersetzung vom 5. Juli 1990 GrS 2/89 (BFHE 161, 332, BStBl II 1990, 837) ergibt sich, daß Entstehung und Erfüllung von Erbfallschulden nicht zu Anschaffungskosten beim Verpflichteten und zu Veräußerungserlösen beim Berechtigten führen.

Demgegenüber stellt sich die Erfüllung von Erbfallschulden auch nach dem Beschluß in BFHE 161, 332, BStBl II 1990, 837 nicht als Erwerbs- und Veräußerungsvorgang, sondern als schlichte Erfüllung einer durch den Erbfall verursachten Verbindlichkeit dar, die die bereits durch den Erbfall verursachte Zuordnung des rechtlichen und wirtschaftlichen Eigentums an den Nachlaßgegenständen nicht berührt.

Bei einem zum Nachlaß gehörenden Gewerbebetrieb folgt hieraus, daß die Miterben am Gewinn des Betriebs, auch an einem Veräußerungsgewinn, nach dem Verhältnis der Erbteile beteiligt sind (vgl. auch Beschluß in BFHE 161, 332, BStBl II 1990, 837, 842).

a) Seit der Entscheidung des Großen Senats des BFH vom 5. Juli 1990 GrS 2/89 (BFHE 161, 332, BStBl II 1990, 837) sind Erbfall und Erbauseinandersetzung nicht nur zivil-, sondern auch steuerrechtlich getrennt zu beurteilen.

Die Erben beziehen, sofern nicht lediglich Entgelte für im Rahmen der ehemaligen freiberuflichen Tätigkeit erbrachte Leistungen bezogen werden (vgl. BFH in BFHE 171, 385, BStBl II 1993, 716), keine Einkünfte aus einer ehemaligen Tätigkeit des Erblassers i. S. von § 24 Nr. 2 EStG, sondern kraft vollständiger eigener Verwirklichung des Einkünftetatbestandes (BFHE 161, 332, BStBl II 1990, 837, 842).

Die Erbengemeinschaft wird erst beendet, wenn sich die Miterben hinsichtlich des gemeinsamen Vermögens nach den für Personengesellschaften entwickelten Grundsätzen vollständig auseinandergesetzt haben (BFHE 161, 332, BStBl II 1990, 837, 842).

Ebenso hat der Große Senat im Beschluß in BFHE 161, 332, BStBl II 1990, 837, 843 klargestellt, daß eine solche Erbengemeinschaft in der Regel gewerblich tätig wird, weil die Erben eine freiberufliche Tätigkeit des Erblassers im allgemeinen nicht fortsetzen können, es sei denn, es liege eine ausschließliche Abwicklungstätigkeit in dem Sinne vor, daß die Erben lediglich die noch vom freiberuflichen Erblasser geschaffenen Werte realisieren (vgl. BFH in BFHE 171, 385, BStBl II 1993, 716; BFH-Urteil vom 30. März 1989 IV R 45/87, BFHE 156, 204, BStBl II 1989, 509, 510).

Sie kann indessen auch zeitlich unbegrenzt fortgeführt werden (BFHE 161, 332, BStBl II 1990, 837, 842, Ziff. C I. 2. b).

B. B. ist nach den Feststellungen des FG zwar mit einer Beteiligung von 90 v. H. in der GmbH als Betriebsgesellschaft beherrschend gewesen (vgl. auch § 47 Abs. 1 des Gesetzes betreffend die Gesellschaften mit beschränkter Haftung - GmbHG -), war jedoch, wenn man - mit dem FG - von einem auch steuerrechtlich wirksamen Erwerb des Erbanteils von seinem Bruder rückwirkend auf den 1. April 1983 ausgeht (vgl. § 2033 Abs. 1 BGB; § 16 Abs. 1 Nr. 2 EStG; BFHE 161, 332, BStBl II 1990, 837, 843), an der Erbengemeinschaft nur zu 50 v. H. neben der Miterbin beteiligt.

Soweit die BFH-Urteile vom 19. Mai 1983 IV R 138/79 (BFHE 138, 248, BStBl II 1983, 380), vom 2. April 1987 IV R 92/85 (BFHE 149, 567, BStBl II 1987, 621), vom 28. April 1989 III R 4/87 (BFHE 156, 497, BStBl II 1989, 618) und vom 17. April 1985 I R 101/81 (BFHE 143, 563, BStBl II 1985, 510) hiervon abweichen, sind sie durch die Beschlüsse des Großen Senats vom 4. Juli 1990 GrS 2-3/88 (BFHE 161, 290, BStBl II 1990, 817) und vom 5. Juli 1990 GrS 2/89 (BFHE 161, 332, BStBl II 1990, 837) überholt.

Von dieser Rechtsprechung ist auch der Große Senat im Beschluß vom 5. Juli 1990 GrS 2/89 (BFHE 161, 332, BStBl II 1990, 837) ausgegangen, wenn er ausführt, daß die Erbauseinandersetzung nach der gesetzlichen Regelung des BGB mit der Berichtigung der Nachlaßverbindlichkeiten, insbesondere der Erbfallschulden, z. B. aus Pflichtteilen und Vermächtnissen, eingeleitet wird (Ziffer C II 1 c der Gründe).

Nach der Entscheidung des Großen Senats in BFHE 161, 332, BStBl II 1990, 837 ist die Erbauseinandersetzung unter Miterben ertragssteuerrechtlich unterschiedlich zu werten je nachdem, welche Gestaltung gewählt wird.

Soweit es der Große Senat in BFHE 161, 332, BStBl II 1990, 837, 845 (Ziffer C II 3 der Gründe) als möglich ansieht, daß durch einen Miterben übernommene private Verbindlichkeiten der Erbengemeinschaft bei ihm zu Betriebsschulden werden, handelt es sich um Fälle der Teilauseinandersetzung unter Miterben.

An dieser Rechtsprechung vermag der Senat im Hinblick auf die bereits wiedergegebenen Entscheidungen des Großen Senats in den Beschlüssen in BFHE 161, 290, BStBl II 1990, 817, und BFHE 161, 332, BStBl II 1990, 837 nicht mehr festzuhalten (ebenso Groh, DB 1992, 444, 446).

Ausnahmen hiervon kommen nur in Betracht, wenn es um eine entgeltliche Erbauseinandersetzung im Sinne des Beschlusses in BFHE 161, 332, BStBl II 1990, 837 geht oder die Inhaberschaft eines Unternehmens bzw. einer Mitunternehmerstellung in Frage gestellt wird (…vgl. Wolff-Diepenbrock in Littmann/Bitz/Meincke, Das Einkommensteuerrecht, 15. Aufl., §§ 4, 5 EStG Rdnr. 2021).

Der Große Senat des BFH hat mit Beschluß vom 5. Juli 1990 GrS 2/89 (BFHE 161, 332, BStBl II 1990, 837) die bisherige Rechtsprechung aufgegeben, wonach für den betrieblichen Bereich davon ausgegangen wurde, daß Erbfall und Erbauseinandersetzung abweichend vom Zivilrecht einkommensteuerrechtlich grundsätzlich als unselbständige Teile eines einheitlichen und privaten Vorgangs zu werten seien.

Soweit der V. zum teilweisen Ausgleich dafür die zum Privatvermögen gehörigen Nachlaßgegenstände zugewiesen wurden, auf die W. als Mitberechtigte verzichtete, sind der W. nach den Grundsätzen des BFH-Beschlusses in BFHE 161, 332, BStBl II 1990, 837 keine Anschaffungskosten entstanden.

Für die übernehmende W. handelt es sich also bei der Abfindungsverpflichtung um Anschaffungskosten für den Mehrempfang, für die übertragende V. um ein einem Veräußerungserlös gleichkommendes Entgelt für aufgegebenes Vermögen (vgl. BFH in BFHE 161, 332, BStBl II 1990, 837, 844).

Die Erfüllung des Auseinandersetzungsanspruchs durch Realteilung und die Abfindungsvereinbarung sind getrennte Rechtsgeschäfte (BFH in BFHE 161, 332, BStBl II 1990, 837, 844).

aa) Nach dem Beschluß des Großen Senats des BFH vom 5. Juli 1990 GrS 2/89 (BFHE 161, 332, BStBl II 1990, 837) bilden Erbfall und Erbauseinandersetzung für die Einkommensbesteuerung keine rechtliche Einheit; die Auseinandersetzung ist weder zivilrechtlich noch einkommensteuerrechtlich Bestandteil des Erbfalls.

Wird durch die Aufteilung des Nachlasses lediglich der erbrechtliche Auseinandersetzungsanspruch erfüllt, liegt kein Anschaffungs- oder Veräußerungsgeschäft vor (BFHE 161, 332, 347, BStBl II 1990, 837, unter C. II. 2. a).

In der Erfüllung des --konkretisierten-- Auseinandersetzungsanspruchs liegt nach den Grundsätzen der BFH-Entscheidung vom 19. Januar 1982 VIII R 21/77 (BFHE 135, 282, BStBl II 1982, 456) weder ein Tausch von Miteigentumsrechten zwischen den Gesellschaftern noch ein Tausch eines untergehenden Gesellschaftsanteils gegen einzelne Vermögensgüter zwischen dem Gesellschafter und der Gesellschaft; ein derartiger Tausch kann deshalb auch nicht zwischen der Erbengemeinschaft und den Miterben angenommen werden (BFHE 161, 332, 347, BStBl II 1990, 837, unter C. II. 1. d).

Die Ausgleichszahlungen sind bei ihm Anschaffungskosten und zwar grundsätzlich auch dann, wenn sie im Rahmen einer gegenständlichen Auseinandersetzung über einen Teil des Vermögens der Erbengemeinschaft erbracht werden (BFHE 161, 332, 347, 348, BStBl II 1990, 837, unter C. II. 2. a, b).

Denn nach dem Beschluß des Großen Senats in BFHE 161, 332, 347, BStBl II 1990, 837 (unter C. II. 2. a) handelt es sich nicht um ein Anschaffungs- oder Veräußerungsgeschäft, soweit durch die Aufteilung des Nachlasses im Wege der Auseinandersetzung lediglich der erbrechtliche Auseinandersetzungsanspruch erfüllt wird (s.o. unter II. 1. b aa).

Dadurch wird dem erbrechtlichen Auseinandersetzungsanspruch, der durch die Auseinandersetzungsvereinbarung konkretisiert wird, genügt (BFH-Beschluss vom 5. Juli 1990 GrS 2/89, BFHE 161, 332, BStBl II 1990, 837).

a) Wird das Gemeinschaftsvermögen einer Erbengemeinschaft im Wege der Erbauseinandersetzung unter die Miterben verteilt, so liegt in der Erfüllung des erbrechtlichen Auseinandersetzungsanspruchs kein Anschaffungsgeschäft, vielmehr führt dann der übernehmende Miterbe die Anschaffungskosten des Rechtsvorgängers fort (vgl. BFH-Beschluss vom 5. Juli 1990 GrS 2/89, BFHE 161, 332, BStBl II 1990, 837; BFH-Urteil vom 19. Dezember 2006 IX R 44/04, BFHE 216, 255, BStBl II 2008, 216).

b) Nach dem Beschluss des Großen Senats des BFH vom 5. Juli 1990 (GrS 2/89, BFHE 161, 332, BStBl II 1990, 837, unter II.2.d)) ist es allerdings ohne Bedeutung, wie sich das dem Miterben entsprechend seiner Erbquote zugeteilte Nachlassvermögen zusammensetzt (sog. Saldothese).

Zur Abgrenzung dieser Entscheidung gegenüber dem Beschluss des Großen Senats vom 5. Juli 1990 (GrS 2/89, BFHE 161, 332, BStBl II 1990, 837) hat er ausgeführt, der BFH habe der Schuldübernahme dort keine Bedeutung beigemessen, weil dem Miterben bei der Auseinandersetzung Nachlassvermögen entsprechend seiner Erbquote zugeteilt worden sei.

Der erkennende Senat folgt im Ausgangspunkt der Rechtsprechung des Großen Senats des BFH, wonach bei einer Erbauseinandersetzung die wertmäßige Angleichung auch dadurch bewirkt werden kann, dass der Miterbe Verbindlichkeiten der Erbengemeinschaft übernimmt; ob dabei sein rechnerischer Anteil an den Verbindlichkeiten überschritten wird, ist ohne Bedeutung (BFH-Beschluss vom 5. Juli 1990 GrS 2/89, BFHE 161, 332, BStBl II 1990, 837).

Nach der Überzeugung des erkennenden Senats ist die zuletzt genannte Konstellation im Beschluss des Großen Senats vom 5. Juli 1990 (GrS 2/89, BFHE 161, 332, BStBl II 1990, 837) - ebenso wie im BMF-Schreiben vom 14. März 2006 (…BStBl I 2006, 253, Rn. 23) - nicht ausdrücklich behandelt worden (ebenso Zimmermann, DB 2006, 1392, 1393).

Auch eine Erbengemeinschaft gehört nach der Rechtsprechung des BFH zu den Mitunternehmerschaften i.S. von § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG), sofern sie ein Gewerbe (§ 15 Abs. 2 EStG) betreibt (Beschlüsse des Großen Senats des BFH vom 25. Juni 1984 GrS 4/82, BFHE 141, 405, BStBl II 1984, 751, unter C.V.3.b bb der Gründe, und vom 5. Juli 1990 GrS 2/89, BFHE 161, 322, BStBl II 1990, 837, unter C.I.2.c der Gründe).

Aufgrund ihrer erbrechtlichen Mitwirkungsrechte können sie auch Mitunternehmerinitiative ausüben (Beschluss des Großen Senats des BFH in BFHE 161, 322, BStBl II 1990, 837, unter C.I.2.c der Gründe).

Nach der Rechtsprechung des BFH ist die Erbauseinandersetzung auch einkommensteuerrechtlich ein selbständiger Rechtsvorgang, der nicht als Bestandteil des Erbfalls angesehen werden kann (grundlegend: Beschluss des Großen Senats des BFH in BFHE 161, 322, BStBl II 1990, 837).

Für den übernehmenden Miterben stellen die Leistungen Anschaffungskosten für den Mehrempfang, für den weichenden Erben ein einem Veräußerungserlös gleichkommendes Entgelt für aufgegebenes Vermögen dar (Beschluss des Großen Senats des BFH in BFHE 161, 322, BStBl II 1990, 837, unter C.II.1.d der Gründe).