Nach Ansicht des Niedersächsischen FG (Urteil vom 17. November 1998 VI 592/96 Ki, EFG 1999, 569) führe eine Änderung der gesetzlichen Anspruchsvoraussetzungen nicht zu einer Änderung der Verhältnisse i.S. des § 70 Abs. 2 EStG.

Entgegen der Auffassung des Klägers und der Entscheidung des Niedersächsischen FG in EFG 1999, 569 gilt die Änderungsbefugnis nach § 70 Abs. 2 EStG nicht nur bei einer nachträglichen Veränderung der persönlichen tatsächlichen Verhältnisse, sondern auch der rechtlichen Verhältnisse (BFH-Urteil vom 25. Juli 2001 VI R 18/99, BFHE 196, 260, BStBl II 2002, 81;… ebenso Greite in Korn, § 70 EStG Rz. 15;… Pust in Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, Kommentar, § 70 Rn. 85 ff.;… Felix, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 70 Rdnr. C 9;… Helmke/ Bauer, Familienleistungsausgleich, Kommentar, Fach A, I. Kommentierung, § 70 Rz. 13).

707 aufgrund des Vorausvermächtnisses (§ 2150 BGB ) anzusetzen (gleicher Auffassung: Ergebnis der Besprechung mit den ErbSt-Referenten der obersten Finanzbehörden der Länder vom 21. Januar 1976, DB 1976, 461 zu c; Erlasse des FinMin Niedersachsen vom 30. Dezember 1976 S 3800 - 66 - 34, FR 1977, 118 zu 1.a; vom 19. Februar 1979 S 3800 - 66 - 34, DB 1979, 627; anderer Auffassung nunmehr: Erlaß des FinMin Baden-Württemberg in DStZ 1993, 192; Urteile des FG Düsseldorf vom 17. Februar 1999 4 K 4498/95, Erb rechtskräftig.

EFG 1999, 569 ; des FG Baden-Württemberg, vom 20. Oktober 1999 13 K 130/94, nicht rechtskräftig, Revision eingelegt, Az. BFH: II R 76/99, EFG 2000, 23 ; Messner in ZEV 1999, 327).

707 keinen höheren Wert haben als der Gegenstand (das Flst 707) selbst und ist demzufolge mit dem entsprechenden Einheitswert (163.940 DM) zu bewerten (…offen gelassen im BFH-Beschluß vom 13. April 1994 II B 173/93, BFH/NV 1994, 794; anderer Auffassung wohl: Urteile des FG Baden-Württemberg in EFG 2000, 23 ; des FG Düsseldorf in EFG 1999, 569 ; vgl. in diesem Zusammenhang auch: Urteil des FG München vom 23. Juni 1999 4 K 1163/95 - rechtskräftig - EFG 1999, 1088 ).

Denn die Frage der erbschaftsteuerlichen Würdigung eines Übernahmerechts ist umstritten (…vgl. hierzu: Moench/Weinmann, a.a.O., ErbStG § 3 Rz. 106-109 m.w.N.;… Meincke, a.a.O., § 3 Rdnr. 44 m.w.N.; Urteile des FG Düsseldorf in EFG 1999, 569 ; des FG München in EFG 1999, 1088 ; des FG Baden-Württemberg in EFG 2000, 23 ).

Ein solches liegt vor, wenn dem Bedachten (Vermächtnisnehmer) nicht bereits die Sache selbst vermächtnisweise zugewandt wird (unmittelbares Sachvermächtnis), sondern lediglich der Anspruch gegen den/die beschwerten Erben, über einen bestimmten Nachlassgegenstand, z.B. ein Grundstück, einen Kaufvertrag zu in der Regel vom Erblasser festgelegten Konditionen abzuschließen (BFH-Urteil vom 21. Juni 1995 II R 62/93, BStBl. II 1995, 783, FG Düsseldorf, Urteil vom 17. Februar 1999 4 K 4498/95, EFG 1999, 569, 570, und Hofmann, Grunderwerbsteuergesetz , Kommentar, 6. Auflage, § 3 Rdn. 8).

Richtet sich aber der durch Vermächtnis begründete Anspruch nicht bereits unmittelbar auf die Übereignung einer bestimmten Sache (Sachleistungsanspruch), sondern auf den Abschluss eines diesen Übereignungsanspruch erst zur Entstehung bringenden (Kauf-)Vertrags, ist Gegenstand des Erwerbs und mithin der Erbschaftsbesteuerung ein reines Forderungsrecht (FG Nürnberg, Urteil vom 19. November 1999 IV 300/97, EFG 2000, 576 , und FG Nürnberg in DStRE 2000, 1042, 1043, FG Baden-Württemberg, Urteil vom 20. Oktober 1999 13 K 130/94, EFG 2000, 23, 24, sowie FG Düsseldorf, Urteil vom 17. Februar 1999 4 K 4498/95, EFG 1999, 569,570, jeweils m.w.N., vgl. auch BFH-Urteil vom 21. Juli 1993 II R 118/90, BStBl. II 1993, 765 zu § 3 Nr. 2 Grunderwerbsteuergesetz 1983).

Die im BFH-Beschluss vom 13. April 1994 (…BFH/NV 1994, 794) aufgezeigten Ungereimtheiten im Vergleich zum reinen Grundstücksvermächtnis beruhen letztlich auf der für die Erbschaftsteuer als verfassungswidrig erkannten ungleichen Bewertung von Grundbesitz mit dem auf den 1. Januar 1964 festgestellten, um 40 v.H. erhöhten Einheitswert einerseits und der Bewertung sonstiger Vermögensgegenstände mit dem gemeinen Wert andererseits (FG Düsseldorf in EFG 1999, 569, 570, FG Nürnberg in DStRE 2000, 1042, 1044, und in EFG 2000, 576, 577, und FG Baden-Württemberg in EFG 2000, 23, 24).