Für ihre Abgrenzung von Betriebsausgaben ist die Motivation des Zuwendenden entscheidend (Bestätigung des Senatsurteils vom 25. November 1987 I R 126/85, BFHE 151, 544, BStBl II 1988, 220).

b) Für die Abgrenzung der Spenden von den Betriebsausgaben hält der Senat nach wie vor die Motivation des Zuwendenden für entscheidend (vgl. dazu das Urteil des Senats vom 25. November 1987 I R 126/85, BFHE 151, 544, BStBl II 1988, 220, unter III. 2.).

Das steht mit den Abgrenzungsmerkmalen in Einklang, die der Senat in seiner Entscheidung in BFHE 151, 544, BStBl II 1988, 220 festgelegt hat.

Ausgeschlossen ist ein Spendenabzug jedoch dann, wenn die als Spenden bezeichneten Ausgaben bei wirtschaftlicher Betrachtung das Entgelt für eine Leistung des Empfängers darstellen (sog. "Beitrittsspende"; vgl. Abschn. 111 Abs. 1 EStR 1984; BFH-Urteil vom 1. April 1960 VI 134/58 U, BFHE 70, 621, BStBl III 1960, 231; BVerfG-Urteil vom 24. Juni 1958 2 BvF 1/57, BVerfGE 8, 51, 66; vgl. auch die Literatur- und Rechtsprechungsnachweise in den BFH-Entscheidungen vom 25. November 1987 I R 126/85, BFHE 151, 544, BStBl II 1988, 220; vom 19. Dezember 1990 X R 40/86, BFHE 163, 197, BStBl II 1991, 234, …und vom 22. März 1995 X B 285/94, BFH/ NV 1995, 963).

Dies ist der eigentliche Grund dafür, daß als Spenden i. S. des § 10 b Abs. 1 Satz 1 EStG - ebenso bei § 9 Nr. 3 a des Körperschaftsteuergesetzes (KStG) - nach herrschender Meinung nur Aufwendungen in Betracht kommen, die der Steuerpflichtige unentgeltlich und freiwillig geleistet hat (z. B. Urteil des erkennenden Senats vom 19. Dezember 1990 X R 40/86, BFHE 163, 197, BStBl II 1991, 234; Urteile des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 12. September 1990 I R 65/86, BFHE 162, 407, BStBl II 1991, 258; vom 5. Februar 1992 I R 63/91, BFHE 168, 35, BStBl II 1992, 748, jeweils mit weiteren Rechtsprechungsnachweisen, und vom 25. November 1987 I R 126/85, BFHE 151, 544, BStBl II 1988, 220, mit Nachweisen zum Schrifttum).

Aus dem Merkmal in § 10 b Abs. 1 Satz 1 EStG "zur Förderung ...." ergibt sich weiter, daß eine Spende um der Sache willen gegeben werden muß; die Spendenmotivation muß im Vordergrund stehen (BFHE 151, 544, 547, BStBl II 1988, 220, unter Hinweis auf das Urteil des Bundesverfassungsgerichts - BVerfG - vom 24. Juni 1958 2 BvF 1/57, BVerfGE 8, 51, 66).

Als Voraussetzung für den Spendenabzug verlangt der BFH, dass die Ausgabe freiwillig, d.h. ohne rechtliche Verpflichtung bzw. aufgrund einer freiwillig eingegangenen Verpflichtung, und unentgeltlich, d.h. ohne Gegenleistung des Empfängers bzw. ohne unmittelbaren wirtschaftlichen Zusammenhang zwischen Leistung und Gegenleistung, erbracht wird (vgl. etwa BFH-Urteile vom 28. April 1987 IX R 7/83, BFHE 150, 406, BStBl II 1987, 814; vom 25. November 1987 I R 126/85, BFHE 151, 544; vom 19. Dezember 1990 X R 40/86, BFHE 163, 197, BStBl II 1991, 234).

Versteht man das ungeschriebene Tatbestandsmerkmal der Unentgeltlichkeit in dem Sinne, dass die Ausgabe bei wirtschaftlicher Betrachtung kein Entgelt für eine Leistung des Zuwendungsempfängers, also keine konkrete Gegenleistung im Rahmen eines Leistungsaustauschs sein darf (so etwa die Definition im BFH-Urteil vom 1. April 1960 VI 134/58 U, BFHE 70, 621, BStBl III 1960, 231; in diesem Sinne wohl auch die Definition im BFH-Urteil vom 25. November 1987 I R 126/85, BFHE 151, 544, wonach kein unmittelbarer wirtschaftlichen Zusammenhang zwischen Leistung und Gegenleistung bestehen darf), ist diese Voraussetzung im Streitfall erfüllt.

In der früheren Rechtsprechung des BFH spielte dagegen die Motivation des Spenders allein insoweit eine Rolle, als es um die Abgrenzung zwischen einer Spende und Betriebsausgaben bzw. Werbungskosten ging (vg. BFH-Urteil vom 25. November 1987 I R 126/85, BFHE 151, 544).

Das ist auch der eigentliche Grund dafür, daß als Spenden i. S. des § 10b Abs. 1 Satz 1 EStG nach herrschender Meinung nur Aufwendungen in Betracht kommen, die der Steuerpflichtige unentgeltlich und freiwillig geleistet hat (z.B. BFH-Urteile vom 28. April 1987 IX R 7/83, BFHE 150, 406, BStBl II 1987, 814; vom 25. November 1987 I R 126/85, BFHE 151, 544, BStBl II 1988, 220, mit Nachweisen zum Schrifttum).

Aus dem Merkmal in § 10b Abs. 1 Satz 1 EStG "zur Förderung ..." ergibt sich, daß eine Spende um der Sache willen ohne die Erwartung eines besonderen Vorteils gegeben werden muß; die Spendenmotivation muß im Vordergrund stehen (BFHE 151, 544, 547, BStBl II 1988, 220, 221, unter Hinweis auf das Urteil des Bundesverfassungsgerichts - BVerfG - vom 24. Juni 1958 2 BvF 1/57, BVerfGE 8, 51, 66).

Als Voraussetzung für den Spendenabzug verlangt der BFH, dass die Ausgabe freiwillig, d.h. ohne rechtliche Verpflichtung bzw. aufgrund einer freiwillig eingegangenen Verpflichtung, und unentgeltlich, d.h. ohne Gegenleistung des Empfängers bzw. ohne unmittelbaren wirtschaftlichen Zusammenhang zwischen Leistung und Gegenleistung, erbracht wird (vgl. etwa BFH-Urteile vom 28. April 1987 IX R 7/83, BFHE 150, 406, BStBl II 1987, 814; vom 25. November 1987 I R 126/85, BFHE 151, 544; vom 19. Dezember 1990 X R 40/86, BFHE 163, 197, BStBl II 1991, 234).

Versteht man das ungeschriebene Tatbestandsmerkmal der Unentgeltlichkeit in dem Sinne, dass die Ausgabe bei wirtschaftlicher Betrachtung kein Entgelt für eine Leistung des Zuwendungsempfängers, also keine konkrete Gegenleistung im Rahmen eines Leistungsaustauschs sein darf (so etwa die Definition im BFH-Urteil vom 1. April 1960 VI 134/58 U, BFHE 70, 621, BStBl III 1960, 231; in diesem Sinne wohl auch die Definition im BFH-Urteil vom 25. November 1987 I R 126/85, BFHE 151, 544, wonach kein unmittelbarer wirtschaftlichen Zusammenhang zwischen Leistung und Gegenleistung bestehen darf), ist diese Voraussetzung im Streitfall erfüllt.

In der früheren Rechtsprechung des BFH spielte dagegen die Motivation des Spenders allein insoweit eine Rolle, als es um die Abgrenzung zwischen einer Spende und Betriebsausgaben bzw. Werbungskosten ging (vg. BFH-Urteil vom 25. November 1987 I R 126/85, BFHE 151, 544).

Auch ein eigennütziger Nebenanlass für eine Spende sei für den Spendenabzug gem. § 10b EStG nicht schädlich (BFH-Urteil vom 25.11.1987 I R 126/85, BFHE 151, 544 ).

Hiernach muss die Ausgabe, um gem. § 10b Abs. 1 Satz 1 EStG abziehbar zu sein, sowohl unentgeltlich als auch freiwillig geleistet worden sein (etwa BFH-Urteile vom 19.12.1990 X R 40/86, BFHE 163, 197 , BStBl. II 1991, 234 und vom 25.11.1987 I R 126/85, BFHE 151, 544 ).

Ursprünglich hat er bereits dann eine Unentgeltlichkeit angenommen, wenn die Ausgabe bei wirtschaftlicher Betrachtung kein Entgelt für eine Leistung ist und somit die Zuwendung des Gebers und die Leistung des Empfängers nicht im Verhältnis des Leistungsaustausches stehen (BFH-Urteil vom 01.04.1960 VI 134/58, BFHE 70, 621, BStBl. III 1960, 231) bzw. wenn kein unmittelbarer, wirtschaftlicher Zusammenhang zwischen Leistung und Gegenleistung besteht (BFH in BFHE 151, 544 ).