Der Nachweis der beruflichen Befähigung hängt allerdings nicht ausschließlich von einer berufsrechtlichen Regelung und deren Erfüllung ab, z.B. wenn berufsrechtliche Regelungen nur in einzelnen Bundesländern existieren (…BFH-Urteile in BFH/NV 2004, 1348 --Nachfolgeentscheidung Kügler--; in BFHE 201, 330, BStBl II 2003, 532 --Fußpfleger--; vom 13. April 2000 V R 78/99, BFHE 191, 441 --Heileurythmist--;… vgl. nunmehr auch BFH-Urteil vom 28. August 2003 IV R 69/00, BFHE 203, 429, BFH/NV 2004, 282, § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG).

Entsprechend dem Zweck der Regelung, die Sozialversicherungsträger von der Umsatzsteuer zu entlasten (BVerfG-Urteile in BVerfGE 101, 132, BStBl II 2000, 155; in BStBl II 2000, 158; vom 10. November 1999 2 BvR 2861/93, BStBl II 2000, 160), kann grundsätzlich vom Vorliegen des Befähigungsnachweises ausgegangen werden, wenn die Leistungen des Unternehmers durch heilberufliche Tätigkeit in der Regel von den Sozialversicherungsträgern finanziert werden (BVerfG-Urteil in BVerfGE 101, 132, BStBl II 2000, 155, unter B. II. 2.; BFH-Urteile in BFHE 201, 330, BStBl II 2003, 532;… in BFHE 191, 441, BFH/NV 2000, 1431; Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen --BMF-- vom 28. Februar 2000, BStBl I 2000, 433).

cc) Vom Vorliegen eines entsprechenden Befähigungsnachweises ist --wie der Senat bereits entschieden hat-- grundsätzlich auszugehen bei einer Zulassung des jeweiligen Unternehmers oder der regelmäßigen Zulassung seiner Berufsgruppe gemäß § 124 Abs. 2 des Fünften Buches Sozialgesetzbuch (SGB V) durch die zuständigen Stellen der gesetzlichen Sozialversicherung (BFH-Urteile in BFHE 201, 330, BStBl II 2003, 532; in Zeitschrift für Steuerrecht 2004, Heft 7, R 290, unter II. 2. c;… vgl. BFH-Urteil in BFH/NV 2004, 1198, unter II. 1. c).

Mit der Anknüpfung an die Zulassung des Leistenden oder jedenfalls seiner Berufsgruppe nach § 124 Abs. 2 SGB V ist sowohl dem Erfordernis des beruflichen Befähigungsnachweises als auch dem Umstand genügt, dass sich Heilberufe neu entwickeln, ohne dass sogleich eine einheitliche, alle Erbringer von Leistungen dieser Art gleichermaßen betreffende staatliche Berufsregelung geschaffen wird (vgl. BFH-Urteile in BFHE 201, 330, BStBl II 2003, 532;… in BFHE 203, 429, BFH/NV 2004, 282 zu § 18 EStG).

Verstünde man die Begründung des BVerfG, "die berufsrechtliche Regelung aber ist kein eigenständiger Differenzierungsgrund, von dessen Vorliegen die Ähnlichkeit mit einer 'heilberuflichen Tätigkeit' im Sinne des § 4 Nr. 14 UStG allein abhängig gemacht werden könnte", und der "Befreiungstatbestand des § 4 Nr. 14 UStG zeichnet auch keinen berufsrechtlichen Lenkungszweck vor, der die Steuerbefreiung für medizinische Fußpfleger von ihrer beruflichen Qualifikation abhängig machen würde", als allgemeine Begriffsabgrenzung, so würde sich diese nicht mit den zuvor wiedergegebenen gemeinschaftsrechtlichen Befreiungsvoraussetzungen decken (BFH in BFH/NV 2003, 732).

Der Nachweis der beruflichen Befähigung hängt allerdings nicht ausschließlich von einer berufsrechtlichen Regelung und deren Erfüllung ab, z.B. wenn berufsrechtliche Regelungen nur in einzelnen Bundesländern existieren (…BFH-Urteile in BFH/NV 2004, 1348; in BFHE 201, 330, BStBl II 2003, 532; in BFHE 191, 441, UR 2000, 436; vergl. nunmehr auch BFH-Urteil vom 28. August 2003 IV R 69/00, BFHE 203, 429, BStBl II 2004, 954, § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG).

Grundlage dafür ist in erster Linie eine Zulassung des jeweiligen Unternehmers oder die regelmäßige Zulassung seiner Berufsgruppe gemäß § 124 Abs. 2 des Fünften Buches Sozialgesetzbuch (SGB V) durch die zuständigen Stellen der gesetzlichen Sozialversicherung (BFH-Urteile in BFHE 191, 441, UR 2000, 436; in BFHE 201, 330, BStBl II 2003, 532;… in BFH/NV 2004, 1348, unter II. 2. c;… in BFH/NV 2004, 1198, unter II. 1. c; entspr. bereits Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen --BMF-- vom 28. Februar 2000, BStBl I 2000, 433).

Mit der Anknüpfung an die Zulassung des Leistenden oder jedenfalls seiner Berufsgruppe nach § 124 Abs. 2 SGB V ist sowohl dem Erfordernis des beruflichen Befähigungsnachweises als auch dem Umstand genügt, dass sich Heilberufe neu entwickeln, ohne dass sogleich eine einheitliche, alle Erbringer von Leistungen dieser Art gleichermaßen betreffende staatliche Berufsregelung geschaffen wird (vergl. BFH-Urteile in BFHE 201, 330, BStBl II 2003, 532; in BFHE 203, 429, BStBl II 2004, 954, zu § 18 EStG).

Zudem ist der Grundsatz der steuerlichen Neutralität des Mehrwertsteuersystems zu beachten, der es verbietet, dass Wirtschaftsteilnehmer, die gleichartige Umsätze bewirken, bei der Mehrwertsteuererhebung unterschiedlich behandelt werden (vgl. BFH-Urteil vom 19.12.2002 V R 28/00, BStBl. II 2003, 532;… EuGH-Urteil vom 10.09.2002 Rs. C-141/00, a.a.O.).

Dabei kommt es jedoch nicht auf eine konkrete Kostenübernahme als Abgrenzungsmerkmal an, sondern darauf, ob die Leistungen ihrer Art nach von den Sozialversicherungsträgern getragen werden (…BFH-Urteile vom 13.04.2000 V R 78/99, BFH/NV 2000, 1431 und vom 19.12.2002 V R 28/00, a.a.O.; BFH-Beschluss vom 27.02.2003 V B 164/02, BStBl. II, 2003, 622).

Die Gewährung der Steuerfreiheit nur für in einem Bundesland mit entsprechender berufsrechtlicher Regelung erbrachte medizinische Fußpflege wie es Abschnitt 90 Abs. 8 UStR 1996 vorsieht, ist mit dem Gleichbehandlungsgebot nicht vereinbar (…BVerfG-Urteil vom 10.11.1999, Az. 2 BvR 1820/92, a.a.O.; BFH-Urteil vom 19.12.2002 V R 28/00, a.a.O.;… vgl. auch BFH-Urteil vom 01.04.2004 V R 54/98, a.a.O.).

c) Zwar ist dem Merkmal "von dem betreffenden Mitgliedstaat definierten arztähnlichen Berufe" in Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. c 6. EG-RL die Bedeutung beizumessen, dass es den Mitgliedstaaten überlassen bleibt, welchen Berufen sie unter welchen Voraussetzungen - etwa denen des Podologengesetzes - die Steuerfreiheit zuerkennen wollen (vgl. Reiß/Kraeusel/Seite, UStG-Kommentar, § 4 Nr. 14 Rz. 61 und Wagner, in HFR 2003, 590, Anmerkung zu BFH-Urteil vom 19.12.2002 V R 28/00).

Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. c 6. EG-RL sieht als Zweck der Vorschrift allgemeiner die Senkung der Kosten ärztlicher Heilbehandlung (…vgl. EuGH-Urteil vom 10.09.2002 Rs. C-141/00, a.a.O.) Dementsprechend ist es geboten, auch unter dem Grundsatz der steuerlichen Neutralität, der die Gleichbehandlung der Wirtschaftsteilnehmer mit gleichartigen Umsätzen verlangt, die Leistungen steuerfrei zu stellen, die ihrer Art nach von den Sozialversicherungsträgern übernommen werden; auf eine konkrete Kostenübernahme im Einzelnen kommt es nicht an (…vgl. BFH-Urteile vom 13.04.2000 V R 78/99, BFH/NV 2000, 1431 und vom 19.12.2002 V R 28/00, a.a.O.; a.A. wohl FG Karlsruhe-Urteil vom 20.06.2000 Az. 1 K 13/96, EFG 2000, 948).