Rechtsprechung
| BFH, 04.09.2024 - XI R 25/21 |
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Ansatz und Teilwert von Pensionsrückstellungen für beitragsorientierte Leistungszusagen ohne garantierte Mindestversorgung
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§ 4 Abs 3 EStG 2009, § 5 Abs 1 S 1 EStG 2009, § 6a Abs 1 EStG 2009, § 6a Abs 3 EStG 2009, § 6a Abs 4 EStG 2009
Ansatz und Teilwert von Pensionsrückstellungen für beitragsorientierte Leistungszusagen ohne garantierte Mindestversorgung - IWW
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Ansatz und Teilwert von Pensionsrückstellungen für beitragsorientierte Leistungszusagen ohne garantierte Mindestversorgung
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Ansatz und Teilwert von Pensionsrückstellungen für beitragsorientierte Leistungszusagen ohne garantierte Mindestversorgung
Sonstiges (2)
Verfahrensgang
- FG Münster, 18.03.2021 - 10 K 4131/15
- BFH, 04.09.2024 - XI R 25/21
Papierfundstellen
- ZIP 2025, 1932
Wird zitiert von ... Zitiert selbst (20)
- BFH, 28.02.2024 - I R 29/21
Ansatzvoraussetzungen für eine Pensionsrückstellung; vGA
Auszug aus BFH, 04.09.2024 - XI R 25/21
Mit der Formulierung "wenn und soweit" wird der Ansatz der Rückstellung nicht nur dem Grunde, sondern auch der Höhe nach ("Umfang") angeordnet (vgl. BFH-Urteil vom 28.02.2024 - I R 29/21, BStBl II 2024, 713, Rz 29).Eine Teil-Anerkennung, also insbesondere ein in der Höhe beschränkter Ansatz der Rückstellung ist zum Beispiel dann möglich, wenn unterschiedliche künftige Leistungen i.S. von § 6a Abs. 1 Nr. 3 EStG in Aussicht gestellt werden, etwa eine Altersversorgung, eine Hinterbliebenenversorgung und/oder eine Versorgung im Fall der Invalidität, und die in § 6a Abs. 1 EStG aufgezählten Voraussetzungen nicht in Bezug auf jedes (Teil-)Leistungsversprechen erfüllt sind (vgl. BFH-Urteil vom 28.02.2024 - I R 29/21, BStBl II 2024, 713, Rz 29).
Da alle in § 6a Abs. 1 Nr. 1 bis 3 EStG genannten Voraussetzungen für die Rückstellung den Begriff der "Leistungen" enthalten, ist folglich jedes abtrennbare Leistungsversprechen hinsichtlich der Erfüllung der gesetzlichen Voraussetzungen gesondert in den Blick zu nehmen, wie auch unabhängig von dem Umstand einer "einheitlichen Pensionsverpflichtung" die einzelnen Leistungsarten jeweils eigenständig zu bewerten sind und die Summe der Einzelbeträge die Rückstellungshöhe bestimmt (vgl. BFH-Urteil vom 28.02.2024 - I R 29/21, BStBl II 2024, 713, Rz 29, m.w.N.).
Auch "innerhalb" eines bestimmten Leistungsversprechens ist eine Teilbarkeit vorstellbar und mit dem Wortlaut des Gesetzes zu vereinbaren (vgl. BFH-Urteil vom 28.02.2024- I R 29/21, BStBl II 2024, 713, Rz 29).
Insoweit kann das Wort "soweit" auf die in § 6a Abs. 1 Nr. 3 Halbsatz 2 EStG genannten Einzelmerkmale "Art, Form, Voraussetzungen und Höhe" bezogen werden (vgl. BFH-Urteil vom 28.02.2024 - I R 29/21, BStBl II 2024, 713, Rz 29, m.w.N.).
Das mit dem Steueränderungsgesetz 2001 vom 20.12.2001 (BGBl I 2001, 3794) nachträglich eingefügte sogenannte Eindeutigkeitsgebot in § 6a Abs. 1 Nr. 3 Halbsatz 2 EStG erfordert, dass sich der Inhalt der Zusage zweifelsfrei feststellen lässt (…vgl. dazu BTDrucks 14/7341, S. 10), wobei allenfalls --wie nach allgemeinen Grundsätzen-- bei der Auslegung die Wortlautgrenze von ausdrücklich angeführten Regelungsinhalten zu beachten ist (vgl. BFH-Urteil vom 28.02.2024 - I R 29/21, BStBl II 2024, 713, Rz 17, m.w.N.).
Die Anforderungen beziehen sich auf den jeweiligen Bilanzstichtag und betreffen damit nicht lediglich die ursprüngliche Zusage, sondern auch deren spätere Änderung (vgl. zum Zweck des § 6a Abs. 1 Nr. 3 EStG allgemein BFH-Urteil vom 28.02.2024 - I R 29/21, BStBl II 2024, 713, Rz 18, m.w.N.).
- BFH, 27.05.2020 - XI R 9/19
Ansatz einer Pensionsrückstellung für einen Alleingesellschafter-Geschäftsführer …
Auszug aus BFH, 04.09.2024 - XI R 25/21
Dementsprechend ist der erkennende Senat in seinem Urteil vom 27.05.2020 - XI R 9/19 (BFHE 269, 138, BStBl II 2020, 802) davon ausgegangen, dass unabhängig von der fehlenden Anwendbarkeit des Gesetzes zur Verbesserung der betrieblichen Altersversorgung auf die dortige Versorgungszusage eine Pensionsrückstellung dem Grunde nach gebildet werden konnte.Der Anwendungsbereich des § 6a Abs. 3 Satz 2 Nr. 1 Satz 1 Halbsatz 2 EStG ist aber nicht auf weitere Fälle (vgl. zur Entgeltumwandlung für einen Alleingesellschafter-Geschäftsführer, der kein Arbeitnehmer i.S. von § 17 Abs. 1 Satz 1 oder 2 BetrAVG ist, BFH-Urteil vom 27.05.2020 - XI R 9/19, BFHE 269, 138, BStBl II 2020, 802, Rz 19 ff.) übertragbar.
Die restriktive Auslegung und Anwendung von § 6a Abs. 3 Satz 2 Nr. 1 Satz 1 Halbsatz 2 EStG ist verfassungsgemäß und verstößt insbesondere nicht gegen Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes --GG-- (vgl. dazu BFH-Urteil vom 27.05.2020 - XI R 9/19, BFHE 269, 138, BStBl II 2020, 802, Rz 34 ff.).
Die ungünstige Verlagerung der Gewinnminderung auf spätere Veranlagungszeiträume führt nicht zu einem Verstoß gegen den Gleichheitssatz aus Art. 3 Abs. 1 GG, da der Zeitpunkt der Gewinnminderung keine Bedeutung für die Bemessung der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit hat; maßgeblich ist allein der Totalgewinn (vgl. BFH-Urteile vom 20.11.2019 - XI R 46/17, BFHE 266, 241, BStBl II 2020, 195, Rz 40; vom 27.05.2020 - XI R 9/19, BFHE 269, 138, BStBl II 2020, 802, Rz 38; ferner BVerfG-Beschluss vom 12.05.2009 - 2 BvL 1/00, BVerfGE 123, 111, BStBl II 2009, 685, Rz 29 ff.).
Wie das FG zutreffend erkannt hat, fällt die Zusage für A, der in den Streitjahren Alleingesellschafter-Geschäftsführer der Klägerin war, jedoch nicht unter das Gesetz zur Verbesserung der betrieblichen Altersversorgung, da dieser kein Arbeitnehmer der GmbH i.S. von § 17 Abs. 1 Satz 1 oder 2 BetrAVG ist (vgl. dazu BFH-Urteil vom 27.05.2020 - XI R 9/19, BFHE 269, 138, BStBl II 2020, 802, Rz 19 ff.).
Die darin liegende Bevorzugung von Pensionsrückstellungen für Arbeitnehmer ist verfassungsgemäß (vgl. BFH-Urteil vom 27.05.2020 - XI R 9/19, BFHE 269, 138, BStBl II 2020, 802, Rz 34 ff.).
- BFH, 09.11.1995 - IV R 2/93
Bei der Bemessung der Pensionsrückstellung können auch freiwillig gezahlte …
Auszug aus BFH, 04.09.2024 - XI R 25/21
Es trifft zwar zu, dass --wie das BMF vorbringt-- der Wortlaut des § 6a Abs. 1 Nr. 1 EStG in der aktuellen Fassung anders als noch in den Fassungen, die der vom FG zitierten Rechtsprechung (BFH-Urteile vom 16.12.1992 - I R 105/91, BFHE 170, 169, BStBl II 1993, 792; vom 09.11.1995 - IV R 2/93, BFHE 179, 106, BStBl II 1996, 589; vom 16.02.1994 - XI R 32/93, BFHE 174, 146) zugrunde lagen, nunmehr "wenn und soweit" lautet, so dass es nicht nur auf den Rechtsanspruch an sich, sondern auch auf dessen Umfang ankommt.Der Gesetzgeber hat § 6a Abs. 1 Nr. 2 Fall 1 EStG auf das BFH-Urteil vom 09.11.1995 - IV R 2/93 (BFHE 179, 106, BStBl II 1996, 589) hin mit dem Jahressteuergesetz 1997 vom 20.12.1996 (BGBl I 1996, 2049) eingefügt.
Der BFH hatte zur alten Rechtslage noch entschieden, dass die Zusage einer Pension --anders als die, die (ausschließlich) von Gewinnen nach Eintritt des Versorgungsfalls abhängig ist (vgl. BFH-Urteil vom 19.02.1981 - IV R 112/78, BFHE 133, 368, BStBl II 1981, 654)-- nicht unter einem steuerschädlichen Vorbehalt zu beurteilen ist, wenn Pensionsleistungen von gewinnabhängigen Bezügen vor Eintritt des Versorgungsfalls abhängig sind und die späteren Leistungen nicht mehr von der Gewinnsituation abhängig gemacht werden (vgl. BFH-Urteil vom 09.11.1995 - IV R 2/93, BFHE 179, 106, BStBl II 1996, 589, unter 1.b).
Das FG hat zu Recht angenommen, dass es sich bei § 6a Abs. 1 Nr. 2 Fall 1 EStG insoweit ersichtlich um eine abschließende und auf die Rechtsprechungsgrundsätze im BFH-Urteil vom 09.11.1995 - IV R 2/93 (BFHE 179, 106, BStBl II 1996, 589) bezogene Regelung handelt, welche daher mangels planwidriger Regelungslücke nicht analog oder "erst recht" auf die im Streitfall vorliegende Konstellation angewendet werden kann.
Eine derartige Ungewissheit kann nicht als schädlicher Vorbehalt gewertet werden (vgl. BFH-Urteil vom 09.11.1995 - IV R 2/93, BFHE 179, 106, BStBl II 1996, 589, unter II.1.b).
Bei Abhängigkeit der Versorgungsleistungen von künftigen ungewissen Ereignissen --wie hier von der Wertentwicklung der zugrunde liegenden Wertpapiere-- sind für die Bestimmung der "künftigen Pensionsleistungen" i.S. von § 6a Abs. 3 Satz 2 Nr. 1 Satz 1 Halbsatz 2 EStG allgemein die zum Bilanzstichtag bestehenden Wertverhältnisse zugrunde zu legen (vgl. noch zu § 6a EStG a.F. BFH-Urteil vom 09.11.1995 - IV R 2/93, BFHE 179, 106, BStBl II 1996, 589, unter II.2.).
- BVerfG, 28.07.2023 - 2 BvL 22/17
Unzulässige Richtervorlage zur steuerlichen Bewertung von Pensionsrückstellungen …
Auszug aus BFH, 04.09.2024 - XI R 25/21
Das Bundesverfassungsgericht (BVerfG) hat mit Beschluss vom 28.07.2023 - 2 BvL 22/17 (Finanz-Rundschau --FR-- 2023, 1097) die Vorlage des FG Köln als unzulässig angesehen.Den Ausführungen des BVerfG (Beschluss vom 28.07.2023 - 2 BvL 22/17, FR 2023, 1097, Rz 65, 88 ff.) kann entnommen werden, dass das BVerfG auch bei einer sachlichen Prüfung den Rechnungszinsfuß von 6 % nicht für verfassungswidrig halten würde.
- BFH, 26.06.2013 - I R 39/12
Rückstellung für Pensionszusage: Einbeziehung von Vordienstzeiten; Verstoß gegen …
Auszug aus BFH, 04.09.2024 - XI R 25/21
Die erstmalige Berücksichtigung einer nach § 6a Abs. 1 EStG auf den 30.06.2010 dem Grunde nach zu bildenden Pensionsrückstellung ist, da insoweit kein Wahlrecht, sondern eine Passivierungspflicht besteht (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 26.06.2013 - I R 39/12, BFHE 242, 305, BStBl II 2014, 174, Rz 17; vom 20.11.2019 - XI R 52/17, BFHE 267, 49, BStBl II 2020, 264, Rz 22), nicht nach den für eine Bilanzänderung nach § 4 Abs. 2 Satz 2 EStG geltenden Grundsätzen zu beurteilen.Die Bestimmungen zielen auf die Ermittlung des sogenannten Anschaffungsbarwerts der Zusage als Differenz zwischen dem Barwert der versprochenen Pensionsleistungen und dem sogenannten Prämienbarwert, das heißt dem Barwert der betragsmäßig gleich bleibenden Jahresbeträge, der die künftigen und am jeweiligen Bilanzstichtag noch nicht erdienten Ansprüche, den sogenannten Future-Service, repräsentiert, ab (vgl. BFH-Urteile vom 26.06.2013 - I R 39/12, BFHE 242, 305, BStBl II 2014, 174, Rz 10; vom 20.11.2019 - XI R 52/17, BFHE 267, 49, BStBl II 2020, 264, Rz 47).
- BFH, 20.11.2019 - XI R 52/17
Zum Betriebsausgabenabzug der an einen Pensionsfonds entrichteten Leistungen beim …
Auszug aus BFH, 04.09.2024 - XI R 25/21
Die erstmalige Berücksichtigung einer nach § 6a Abs. 1 EStG auf den 30.06.2010 dem Grunde nach zu bildenden Pensionsrückstellung ist, da insoweit kein Wahlrecht, sondern eine Passivierungspflicht besteht (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 26.06.2013 - I R 39/12, BFHE 242, 305, BStBl II 2014, 174, Rz 17; vom 20.11.2019 - XI R 52/17, BFHE 267, 49, BStBl II 2020, 264, Rz 22), nicht nach den für eine Bilanzänderung nach § 4 Abs. 2 Satz 2 EStG geltenden Grundsätzen zu beurteilen.Die Bestimmungen zielen auf die Ermittlung des sogenannten Anschaffungsbarwerts der Zusage als Differenz zwischen dem Barwert der versprochenen Pensionsleistungen und dem sogenannten Prämienbarwert, das heißt dem Barwert der betragsmäßig gleich bleibenden Jahresbeträge, der die künftigen und am jeweiligen Bilanzstichtag noch nicht erdienten Ansprüche, den sogenannten Future-Service, repräsentiert, ab (vgl. BFH-Urteile vom 26.06.2013 - I R 39/12, BFHE 242, 305, BStBl II 2014, 174, Rz 10; vom 20.11.2019 - XI R 52/17, BFHE 267, 49, BStBl II 2020, 264, Rz 47).
- BVerfG, 12.05.2009 - 2 BvL 1/00
Jubiläumsrückstellungen nach dem EStG verfassungsgemäß
Auszug aus BFH, 04.09.2024 - XI R 25/21
Die ungünstige Verlagerung der Gewinnminderung auf spätere Veranlagungszeiträume führt nicht zu einem Verstoß gegen den Gleichheitssatz aus Art. 3 Abs. 1 GG, da der Zeitpunkt der Gewinnminderung keine Bedeutung für die Bemessung der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit hat; maßgeblich ist allein der Totalgewinn (vgl. BFH-Urteile vom 20.11.2019 - XI R 46/17, BFHE 266, 241, BStBl II 2020, 195, Rz 40; vom 27.05.2020 - XI R 9/19, BFHE 269, 138, BStBl II 2020, 802, Rz 38; ferner BVerfG-Beschluss vom 12.05.2009 - 2 BvL 1/00, BVerfGE 123, 111, BStBl II 2009, 685, Rz 29 ff.). - BFH, 20.11.2019 - XI R 46/17
Zur Bewertung ungewisser Verbindlichkeiten; Maßgeblichkeit der Handelsbilanz für …
Auszug aus BFH, 04.09.2024 - XI R 25/21
Die ungünstige Verlagerung der Gewinnminderung auf spätere Veranlagungszeiträume führt nicht zu einem Verstoß gegen den Gleichheitssatz aus Art. 3 Abs. 1 GG, da der Zeitpunkt der Gewinnminderung keine Bedeutung für die Bemessung der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit hat; maßgeblich ist allein der Totalgewinn (vgl. BFH-Urteile vom 20.11.2019 - XI R 46/17, BFHE 266, 241, BStBl II 2020, 195, Rz 40; vom 27.05.2020 - XI R 9/19, BFHE 269, 138, BStBl II 2020, 802, Rz 38; ferner BVerfG-Beschluss vom 12.05.2009 - 2 BvL 1/00, BVerfGE 123, 111, BStBl II 2009, 685, Rz 29 ff.). - BFH, 13.02.2008 - I R 44/07
Nachholverbot für Pensionsrückstellungen - Grundsatz des formellen …
Auszug aus BFH, 04.09.2024 - XI R 25/21
Daher kann eine in den Vorjahren eingetretene Vermögensminderung nicht nach dem Grundsatz des formellen Bilanzzusammenhangs in einem Folgejahr gewinnmindernd berücksichtigt werden; dem steht das erwähnte sogenannte Nachholverbot des § 6a Abs. 4 Satz 1 EStG entgegen (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 13.02.2008 - I R 44/07, BFHE 220, 429, BStBl II 2008, 673, unter II.1.d). - BFH, 03.04.2008 - IV R 54/04
Gewinn aus der Veräußerung von Sonderbetriebsvermögen II gehört zum Gewerbeertrag …
Auszug aus BFH, 04.09.2024 - XI R 25/21
Rn. 27 1. Die Zulässigkeit der Klage ist als Sachentscheidungsvoraussetzung für das FG-Urteil vom Bundesfinanzhof (BFH) in jeder Lage des Verfahrens von Amts wegen zu überprüfen (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 03.04.2008 - IV R 54/04, BFHE 220, 495, BStBl II 2008, 742, unter II.1.a; vom 30.11.2022 - VIII R 15/19, BFHE 279, 85, BStBl II 2023, 632, Rz 16). - BFH, 16.01.2013 - II R 66/11
Unmittelbarer Gesellschafterwechsel bei Übertragung der Beteiligung an einer …
- FG Münster, 18.03.2021 - 10 K 4131/15
Bildung von Pensionsrückstellungen für als 'beitragsorientierte …
- BFH, 06.12.2022 - IV R 21/19
Bildung einer Pensionsrückstellung nach § 6a Abs. 1 Nr. 2 EStG bei Pensionszusage …
- BFH, 16.12.1992 - I R 105/91
Pensionsversprechen ist als ungewisse Verbindlichkeit zu behandeln
- BFH, 30.11.2022 - VIII R 15/19
Teilweise inhaltsgleich mit BFH-Urteil vom 30.11.2022 VIII R 30/20 - Steuerliche …
- BFH, 07.10.2003 - X B 53/03
Anfechtung eines zugunsten des Stpfl. geänderten Steuerbescheids
- FG Berlin-Brandenburg, 03.05.2021 - 7 K 7191/19
Keine analoge Anwendung von § 32d Abs. 2 Nr. 3 Buchst. a EStG auf vorweggenommene …
- BFH, 18.03.1976 - V R 127/71
Verfügung des FA - Festsetzung von Aussetzungszinsen - Einspruch - Berichtigung …
- BFH, 19.02.1981 - IV R 112/78
Zusage eines Ruhegeldes - Pflichtteilsanspruch - Rückstellungsbildung - …
- BFH, 16.02.1994 - XI R 32/93
Versorgungszusage an Arbeitnehmer-Ehegatten (§ 6 a EStG )
- BFH, 02.07.2025 - XI R 27/22
Rücklage nach § 6b EStG und Grundsätze des formellen Bilanzenzusammenhangs
Rn. 30 (2) Allerdings ist eine frühere Gewinnrealisierung bei bilanzierenden Steuerpflichtigen --insoweit wie an zahlreichen anderen Stellen-- nicht verfassungswidrig; entscheidend ist allein der identische Totalgewinn (vgl. BFH-Urteile vom 27.05.2020 - XI R 9/19, BFHE 269, 138, BStBl II 2020, 802, Rz 38; vom 04.09.2024 - XI R 25/21, BFH/NV 2025, 417, Rz 71; ferner Beschluss des Bundesverfassungsgerichts vom 12.05.2009 - 2 BvL 1/00, BVerfGE 123, 111, BStBl II 2009, 685, Rz 29 ff.).
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